О том, должен ли управленческий учет быть отдельным от бухучета (БУ) контуром, или же это части единой системы учета, написано немало. И тем не менее вопрос очень важный. Снова поделюсь личным опытом.
Я поставил на предприятии УУ. Это был отдельный, совершенно независимый от бухучета контур. И долгое время так все и работало: бухгалтерия варилась в собственном соку, периодически выступая инициатором налоговых платежей, а руководство принимало решения на основе данных УУ. Позиция высшего руководства была такая: у меня классный главбух, и я не беспокоюсь об отчетности и налогах, и это главное, ибо не отвлекает от текущего управления.
И вот однажды руководство поставило задачу сопоставить бухгалтерскую и управленческую отчетность, в результате чего были выявлены некие расхождения. Опишу это подробнее.
Под компанией понималась группа юридических лиц, каждое из которых вело определенную деятельность. Управленческая же отчетность готовилась консолидированная, внутренние обороты исключались. В таких условиях простое суммирование прибыли всех юридических лиц за период должно было быть равно или приблизительно равно прибыли по УУ за тот же период. Но разница была больше, чем это можно было предположить. Стали копать глубже, анализируя, какие расходы в каком периоде в какой отчет вошли. Некоторые расходы в бухучете входили в один период, а в УУ – в другой. Вычитали, прибавляли, но почему образовалась разница, так и не нашли. Длилось это несколько месяцев, за это время попутно нашли много чего, кроме главного.
И вот в результате этой работы контур БУ и контур УУ повернулись друг к другу лицом! Это был первый шаг к тому, чтобы бухучет и управленческий учет стали единой учетной системой. И первую скрипку в этом союзе должен был играть бухучет! Для меня этот вопрос был тогда очень важным: почему, когда сопоставляются данные любого подразделения с данными бухгалтерии, считается, что данные бухучета априори точны? Почему, когда возникают разногласия между главбухом и начальником финансовой службы, главбух всегда (или почти всегда) прав? И почему часто главбуху безусловно доверяют? И ответов на эти вопросы я так и не нашел.
Расскажу несколько историй на эту тему.
Я работал директором в одной компании, только что поступил на работу. Получив наличные под отчет, купил трубку для мобильной связи. В салоне все оформили как надо, в том числе выдали счет-фактуру. Принес документы, отчитался. Но когда пришло время сдавать декларацию по НДС, то я не увидел в ней входящего НДС от этой покупки. Спросил у главбуха: почему? Ответ был такой: потому что покупалось за наличные. В результате недолгих препирательств главбух сказал, что не будет включать эту сумму в декларацию. Но поскольку в этой фирме обязанности по ведению бухучета были возложены на директора, и подпись главбуха нигде не фигурировала, я, в виде устного приказа, поставил задачу включить нужную сумму, а еще сказал, что в таком виде подписывать декларацию не буду. В итоге конфликт дошел до акционеров, которые спросили у меня: «Какая там сумма НДС? 200 рублей? Да это мелочь, пусть все останется как есть!»
То есть акционеры заняли позицию главбуха, который был со всех точек зрения не прав: во-первых, не включил сумму в декларацию, руководствуясь какими-то своими иллюзиями, что при наличном расчете НДС не в счет, а во-вторых, даже если бы главбух был прав, а я нет, то все равно он обязан был ее включить, потому что подпись-то под документом моя, и только моя! И ответственность на мне.
И в связи с этим у меня вопрос: а вы бы доверяли такому главбуху? Тем более, доверяли бы безусловно? Предыдущий директор в бухгалтерии не разбирался и подписывал все не глядя, поэтому проверить главбуха было некому. И доверие к нему с годами крепло, но крепло по принципу «налоговая не трясёт – и хорошо». А это не очень хороший принцип!
Дальше – больше. На балансе у этой фирмы была квартира, жилое помещение. И незадолго до моего вступления в должность она была продана. Главбух начислил на эту продажу НДС. И НДС был уплачен! Хотя при продаже жилого помещения в соответствии с НК РФ действовала нулевая ставка.
Но и это еще не все. За несколько месяцев до моего прихода дела у фирмы пошли совсем не хорошо, и, чтобы не сокращать работников, было решено понизить всем зарплату. Это было сделано в такой форме: все работники подписали дополнительные соглашения к своим трудовым договорам с новой суммой зарплаты. Я сейчас не буду рассуждать про корректность таких действий с точки зрения трудового законодательства, я о другом. Всем работникам начисления производились в соответствии с дополнительными соглашениями: если написано, что зарплата 20 000, то и начисляется 20 000. На эту сумму рассчитывались страховые взносы, и с этой же суммы удерживался НДФЛ. Когда я поднял дополнительное соглашение главбуха, то увидел, что сумма в нем в точности соответствует сумме, которая отправляется ему на карточку, хотя должно быть на 13 % меньше. Я начал разбираться, в ответ главбух оправдывался, что он это понял так: новая сумма зарплаты – это на руки, а не начисление. В общем, детский лепет. Тогда я сказал: «Ну хорошо, я вас по-человечески понимаю. Вы считаете, что с вами поступили несправедливо, понизив зарплату. Но, блин! Как бы вы отвечали, если бы такой вопрос задала налоговая? Налицо необоснованный расход. У вас в договоре написано 10 000 рублей, а вы, для того, чтобы получить их на руки, начислили себе 11 494 рубля, то есть уменьшили налогооблагаемую базу по налогу на прибыль». Но в ответ – тишина. Вы бы доверяли такому главбуху?
Вообще-то в эту компанию меня позвали, чтобы сделать ее прибыльной. А в течение нескольких лет до этого был стабильный убыток. И вот, спустя год после моего вступления в должность, наконец-то получена прибыль. И что вы думаете? Главбух включает в реестр планируемых платежей сумму налога на прибыль. Ну какой может быть налог на прибыль, если накопленный убыток прошлых лет еще перекрывать и перекрывать?
Вот еще пример, уже из другой компании. Я поступил на работу в мае. Такой вот вопрос: вы устраиваетесь в мае финансовым директором, и придет ли вам в голову, что годовая бухгалтерская отчетность может быть не сдана? Вот и мне не пришло. Работаю себе, работаю, и тут мне понадобился бухгалтерский баланс. Я попросил его у главбуха в электронном виде, чтобы из 1 С он был экспортирован в Excel. Получаю баланс, смотрю: актив не равен пассиву. Я этому значения не придал, потому что знал, что при экспорте бывают сбои. Это сейчас из 1 C в Excel все приходит правильно, а в те далекие времена случались ошибки. Например, в проводке фигурировал счет 10.2, а Excel читал его как 10 февраля, потому что именно это возникнет в ячейке, если вы руками наберете 1, потом 0, потом точку, потом двойку и нажмете Enter.
Ну я и подумал: что-то там получилось криво в результате экспорта, и цифры поплыли. Для меня на тот момент равенство актива и пассива было не важно, мне другое нужно было посмотреть.
Каково же было мое удивление, когда я узнал, что это на самом деле был черновой вариант баланса. «А где же чистовой? Тот, который ушел в налоговую?» - спросил я. «А в налоговую еще ничего не отправляли», - ответила главный бухгалтер. Я чуть не задохнулся от возмущения, на что она далее сказала: «Да ладно, отчетность отправим по почте, у меня там есть знакомый, он поставит на письме штамп с нужной датой». Круто, правда?
А вы бы доверяли такому главбуху?
За мою практику я видел массу примеров, как ошибались бухгалтеры. Но это нормально, ошибаются все, в том числе и экономисты, которые ведут УУ. Но вот вопрос: почему же большинство руководителей считает, что в спорных вопросах бухучет прав? И, к сожалению, выстраивается следующая цепочка: а) данные БУ и УУ расходятся; б) прав, разумеется, БУ; в) как вывод – УУ кормит нас неверными данными; г) УУ нужно строить на основе данных БУ.
А вот лично для меня, когда главбух говорит, что у него полный порядок, что комар носа не подточит, - это повод провести ревизию. Хотя бы потому, что действительно грамотный главбух знает: в бухгалтерии не может быть порядка абсолютного, поскольку законодательство (включая новые формы счетов-фактур, деклараций и т.д.) меняется настолько часто и порой неожиданно, что соблюсти все требования если и можно, то чисто теоретически.
На этом я прекращаю ругать бухгалтерию. Но перечислю те минусы, которые возникают, когда бухучет и управленческий учет – это единое целое.
1. Если УУ построен на основе БУ, то это, как правило, выводит на ведущую роль главного бухгалтера, потому что именно он – поставщик данных. И когда учет автоматизируют, то в первую очередь учитывают интересы бухгалтерии. Бухгалтеры при доработке 1 С видят только свое, остальное их мало интересует. Итог: автоматизация замедляется и/или идет криво, эффективность снижается. Мне всегда хотелось, чтобы главбухами становились бывшие финансовые директора или главные экономисты, но обычно бывает наоборот.
2. При возникновении ошибок в отчетах у экономистов часто возникает соблазн сослаться на бухгалтерию. После чего неизбежно следует выяснение отношений, а дело стоит на месте.
3. Проблема с дублированием контрагентов. Более подробно мы на этом остановимся, когда дойдем до автоматизации. А сейчас пока о роли бухгалтерии. Проведите эксперимент: выгрузите из 1 С справочник по контрагентам. Обязательно найдутся повторы. Более того, если у вас несколько баз (например, УПП, управление торговлей), то там обязательно одни и те же контрагенты названы по-разному. А бывает иначе: контрагент по сути один и тот же, а юридические лица разные. Так вот, в справочниках 1 С они никак не связаны. Управленческие решения в такой ситуации принимать тяжело. Например, мы знаем, что на условного Иван Иваныча должен быть лимит по отгрузкам, потому что он может просрочить оплату. А Иван Иваныч на одну сделку ставит одно юридическое лицо, а на другую сделку – другое. Бухгалтерия честно вам выдаст, что лимиты не превышены, хотя на самом деле Иван Иванычу отгрузили больше, чем положено. После чего начинается борьба с дебиторской задолженностью. Еще вносить контрагентов в справочники иногда поручают юристам. Но и они подходят к вопросу формально. Вывод: справочниками должен заниматься специальный человек или группа людей, которые понимают суть и конечную цель. Сюда же добавлю работу с банковскими выписками: если вы работаете с разными банками, то в выписках разных банков один и тот же контрагент может отличаться. И в 1 С они попадают в том же виде, как и в выписке. ИНН, конечно, одинаковый, но вот текстовое название фирмы и написание организационно-правовой формы, - могут отличаться.
4. Еще одна проблема с контрагентами. Например, вы выявили, что есть задвоение. Нужно данные по нескольким (а на самом деле – по одному и тому же) контрагентам свести воедино. Я не видел, чтобы специалисты по 1 С решили эту проблему, хотя в Excel это решается просто. Может быть, мне просто не повезло, и на самом деле это решается легко, но вот лично я своими глазами не видел. Но зато слышал много пояснений на эту тему, почему не получается проводки с нескольких контрагентов «повесить» на одного.
5. Бывает, что бухгалтеры не с первого раза принесут по запросу руководителя адекватный акт сверки. Пример: приносит мне бухгалтер акт сверки, где все по нулям. Но я-то знаю, что так быть не должно. Оказалось, что некоторые начисления делались по 76-му счету, а бухгалтер не включил эти данные в акт сверки. В итоге: сначала потратили время, чтобы понять, что да как; потом формировали правильный акт сверки; потом разбирались, почему был задействован 76-ой счет; потом решали, как изменить договор, чтобы исключить использование этого счета. В итоге я потратил несколько часов, чтобы просто понять, кто кому должен. И, кстати, этот вопрос стоит шире, чем акты сверки. Наверное, всем знакома ситуация: вы приходите в бухгалтерию, простите какую-то цифру, вам ее дают, она вас удивляет, вы спрашиваете: а откуда такая цифра? А вам в ответ: а мне так программа выдает. Бухгалтер ссылается на программу, но совершенно не задумывается, что цифра неадекватная. Поэтому если УУ берет данные из БУ, то экономисты иногда вынуждены дополнительно копаться в первоисточниках, чтобы ответить на вопросы руководства.
6. Бухучет иногда грешит тем, что мыслит счетами-фактурами. Вот пример: я забыл отдать контрагенту счет-фактуру. Это привело к тому, что их бухгалтер не сделал начисление расхода (а они арендовали у нас помещение). Когда делали акт сверки, то по их данным оказалось, что мы должны, потому что оплату они сделали, а аренды в этом месяце якобы не было. А как же верховенство договора? А как же подписанный обеими сторонами акт? Но по факту оказалось: есть счет-фактура – есть расход, нет счет-фактуры – нет расхода. Так вот, если у этого арендатора есть УУ, и специалист по УУ получит от своей бухгалтерии данные, где такой расход не будет начислен, то управленческая отчетность будет искажена. Как действует в такой ситуации специалист по УУ, если он не связан с БУ? Ему достаточно факта, что он находился на арендуемой площади. Или, если он удален от этого помещения, соответствующий менеджер устно ему скажет, что помещение в этом месяце арендовалось. Цифру он возьмет из договора. А если к дате сдачи отчетности будет подписан акт – значит, сделает начисление на основании акта. Теоретически возможно, что УУ ошибется, например, если начисление расхода будет оспорено. Но дело в том, что управление базируется главным образом на планируемых и фактических событиях, а не на бумажном оформлении и не на денежной оценке этих событий. Документы и деньги - вторичны. Чтобы сделать качественное изделие из металла, не важно, сколько стоит этот металл. Важно, какой нужен объем и какие у сырья качественные характеристики. Только в этом случае возможно правильное производство правильной продукции.
7. БУ оперирует понятием «период», для него это аксиома. Причин много, например, это нужно на уровне отрасли или даже государства, чтобы формировать статистику. Для УУ же период не всегда полезен. На некоторых временных отрезках отчетность нужна каждый день, а иногда хоть три месяца ее не делай – ничего плохого не произойдет. И зачем тогда руководителю тогда система, которая привязана к периодичности?
В продолжение темы хотелось бы привести некоторые соображения, которыми я руководствуюсь при постановке управленческого учета на предприятии.
1. Самый главный вывод, который я сделал из своего опыта, такой: возможно, чтобы и УУ, и БУ базировались на данных из одной базы, на одной информационной системе. Но при построении этой системы приоритет должен быть отдан УУ. В первую очередь система должна удовлетворять потребности менеджмента в информации для принятия управленческих решений, а во вторую – потребности бухгалтерии для исполнения закона «О бухгалтерском учете» и Налогового кодекса. Построить такую систему очень сложно, но реально. Можно возразить: государство другого мнения на эту тему, ему важно, чтобы налоги платились. Но дело в том, что наши предприятия просто задыхаются от ошибочных управленческих решений. И если так пойдет дальше, то налоги брать будет не с кого. Гораздо важнее научиться удовлетворять потребности населения в качественной продукции собственного производства, а уж как обратить часть дохода в пользу государства – это вопрос технический.
2. Если не получается построить такую информационную систему, то лучше, если УУ и БУ будут действовать параллельно. Это дороже, но оно того стоит. Мой опыт говорит, что ошибочные управленческие решения (в которых нет никакого злого умысла, а только лишь некомпетентность и отсутствие нужной информации) обходятся дороже всего, даже дороже злоупотреблений, откатов и воровства.
3. С одной стороны, когда УУ базируется на данных БУ, это не дает бухгалтерии расслабиться. Когда же эти два учета отдельно – бухгалтеры начинают вариться в собственном соку, а без внешнего контроля, без обратной связи любая система начинает портиться. Но для поддержания бухгалтерии в тонусе существует внешний аудит. Можно также проводить внутренние ревизионные проверки.
4. В конце 90-х, когда УУ строился не на базе БУ (во всяком случае, я такого не видел), управленческие решения принимались быстрее и с меньшим количеством ошибок. Кстати, УУ и БУ жили отдельно не только потому, что руководители не были готовы слушать бухгалтерский язык. Были и другие причины. 1 С в то время годилась только для бухгалтерского учета, и ни для чего другого. Сами стандарты БУ были тогда другими, и они тоже препятствовали развитию УУ. Потом стандарты БУ стали приближаться к стандартам международной отчетности, а люди стали приспосабливать 1 С для нужд не только бухгалтерии. 1 С ответила взаимностью и стала развивать дополнительный функционал. Вроде как улучшения идут, но УУ почему-то не становится лучше. И самое главное не поменялось: при доработке 1 С для нужд менеджмента главный бухгалтер все равно говорит последнее слово, что означает прежде всего ориентацию на бухгалтерский учет.
5. Если абстрагироваться и порассуждать о роли бухгалтерии, то лично для меня актуален вопрос о нужности для менеджмента фирмы бухгалтерского учета как такового. Для начисления налогов нужен налоговый учет, для принятия решений – управленческий. Бухгалтерский учет нужен только для государства: например, для формирования статистики с целью понимания общей ситуации в экономике. Или же если вам нужен кредит, то нормативные акты предписывают предоставление именно бухгалтерской отчетности в банк. Ведь УУ может быть произвольным, а банкам нужно, чтобы было единообразие, а иначе как оценивать заемщика? И не зря еще бухгалтерский учет называют учетом для внешнего потребления. И отсюда вопрос: а не проще ли бухгалтерию рассматривать как орган, который удовлетворяет потребности внешнего мира в информации, и не более того?
6. Если уж руководитель так сильно доверяет главному бухгалтеру и не доверяет системе управленческого учета – пусть так. Но ведь можно сами решения принимать на основе данных УУ, а бухгалтер будет спустя какое-то время информировать о прибыли. Поверьте, она будет от этого только больше. Вот давайте представим: едет по дороге автомобиль. Каждую секунду случаются некие события, и водитель реагирует на них, то есть воздействует на органы управления. Если водитель будет через определенный промежуток времени выходить из машины и делать замеры, насколько оптимально он вошел в поворот и т.д., то он будет иметь точную информацию, эффективно или нет он проехал тот или иной участок пути. Возможно, руководствуясь результатами своих замеров, он в дальнейшем будет лучше вести автомобиль, что приведет к экономии топлива и минимальному износу. Но груз своевременно не доставит. Можно даже оценивать не ретроспективу, а перспективу: замерять расстояние до светофора и рассчитывать, когда лучше всего начать торможение. Но ничего хорошего из такого вождения не выйдет. Все равно водитель полагается на зрение, хотя глазомер хуже линейки. Так и в учете: пусть бухгалтерский учет постфактум с идеальной точностью оценивает результат, но для принятия текущих решений о нем нужно забыть.
7. Еще об одной проблеме. У меня было так, что, предоставляя отчет за месяц 5-го числа следующего месяца, я давал одну сумму, а спустя две недели на том же месте стояла другая сумма. Так бывает, когда происходит корректировка данных. В бухгалтерии подобное – редкость, ведь в УУ я могу поставить цифру на основе электронного письма, а бухгалтер – только на основании документа. Но если в БУ такая ситуация все же возникает, изменения происходят уже следующим периодом, а отчет за закрытый период не меняется. Это одна из причин, почему управленческому учету доверяют меньше: цифры иногда плавают. Но главное, что решения на основе данных УУ уже были приняты. Возможно, они не точные, зато своевременные. А если дожидаться точных данных БУ, с решениями можно опоздать. УУ прежде всего для принятия решений, а не для отчетности. И реформировать УУ нужно тогда, когда он перестает помогать принимать решения, а не когда выдает неточные данные.
Пожалуй, это все, что я хотел сказать о взаимосвязи УУ и БУ.